Paolo Soro

Direttiva ATAD: Lo schema del Decreto Legislativo – 1

Schema di decreto legislativo recante attuazione della Direttiva (UE) 2016/1164, riguardante le norme contro le pratiche di elusione fiscale che incidono direttamente sul funzionamento del mercato interno, come modificata dalla Direttiva (UE) 2017/952, concernente la variazione della Direttiva (UE) 2016/1164, relativamente ai disallineamenti da ibridi con i Paesi terzi.

Il presente decreto legislativo è emanato in attuazione della Legge 25 ottobre 2017, n. 163 (Legge di delegazione europea), al fine di recepire la Direttiva (UE) 2016/1164 del Consiglio del 12 luglio 2016, recante norme contro le pratiche di elusione fiscale che incidono direttamente sul funzionamento del mercato interno (cd. ATAD 1), come modificata dalla Direttiva (UE) 2017/952 del Consiglio del 29 maggio 2017, recante modifica della direttiva (UE) 2016/1164, relativamente ai disallineamenti da ibridi con i Paesi terzi (cd. ATAD 2).

Come riporta la Relazione di accompagnamento allo schema del decreto, la Direttiva ATAD l nasce dall'esigenza di stabilire norme per rafforzare il livello medio di protezione contro la pianificazione fiscale aggressiva nel mercato interno e si pone in continuità con le attuali priorità politiche di fiscalità internazionale che evidenziano la necessità di assicurare che l'imposta sia versata nel luogo in cui gli utili e il valore sono generati. Tali obiettivi politici sono stati tradotti in raccomandazioni di azioni concrete nel quadro dell'iniziativa contro l'erosione della base imponibile e il trasferimento degli utili (Piano BEPS – OCSE).

La Direttiva ATAD l adotta un approccio strategico comune al fine di impedire una frammentazione del mercato e porre fine ai disallineamenti e alle distorsioni del mercato attualmente esistenti, pur limitandosi a dettare disposizioni di carattere generale, con l’intesa che la sua pratica attuazione venga portata a compimento dagli Stati membri, secondo le modalità più adatte ai rispettivi regimi di imposizione. Nel dettaglio, la Direttiva prevede:

-          limiti alla deducibilità degli interessi

-          limiti all’imposizione in uscita

-          una norma generale antiabuso

-          le norme sulle società controllate estere

-          le norme per contrastare i disallineamenti da ibridi.

Ciò premesso, per quanto attiene in particolare alla norma generale antiabuso, il Legislatore italiano nulla ritiene di dover disporre, posto che l'attuale formulazione dell'articolo 10-bis della Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente), appare conforme al testo dell'articolo 6 della direttiva ATAD I. Inoltre, ha ritenuto necessario mantenere la disciplina ex ante in merito all'ambito soggettivo con riferimento all’imposizione in uscita e alle norme sulle società controllate estere (Controlled Foreign Companies – CFC), le quali continuano, quindi, ad applicarsi anche a soggetti diversi dalle società assoggettate all'IRES. Infine, in considerazione dello stretto collegamento della disciplina CFC con il trattamento tributario dei dividendi e delle plusvalenze, l’intervento è stato mirato a modificare il regime fiscale delle distribuzioni degli utili e delle plusvalenze / minusvalenze derivanti da cessioni di partecipazioni in società non residenti.

Seguendo lo schema proposto, in questa prima parte, esaminiamo il Capo I, art. 1, rubricato:

Disposizioni in materia di deducibilità degli interessi passivi

L'art. 1 del decreto recepisce l'art. 4 della Direttiva con il quale vengono disposte limitazioni alla deducibilità degli interessi passivi. La nuova formulazione dell’art. 96 del TUIR (Interessi Passivi) presenta il seguente testo:

1. Gli interessi passivi e gli oneri finanziari assimilati, compresi quelli inclusi nel costo dei beni ai sensi dell'articolo 110, comma 1, lettera b), sono deducibili in ciascun periodo d'imposta fino a concorrenza dell'ammontare complessivo:

a)      degli interessi attivi e proventi finanziari assimilati di competenza del periodo d'imposta;

b)      degli interessi attivi e proventi finanziari assimilati riportati da periodi d'imposta precedenti ai sensi del comma 6.

2. L'eccedenza degli interessi passivi e degli oneri finanziari assimilati rispetto all'ammontare complessivo degli interessi attivi e proventi finanziari assimilati di cui alle lettere a) e b) del comma 1, è deducibile nel limite dell'ammontare risultante dalla somma tra il 30 per cento del risultato operativo lordo della gestione caratteristica del periodo d'imposta e il 30 per cento del risultato operativo lordo della gestione caratteristica riportato da periodi d'imposta precedenti ai sensi del comma 7. A tal fine si utilizza prioritariamente il 30 per cento del risultato operativo lordo della gestione caratteristica del periodo d'imposta e, successivamente, il 30 per cento del risultato operativo lordo della gestione caratteristica riportato da periodi d'imposta precedenti, a partire da quello relativo al periodo d'imposta meno recente.

3. La disciplina del presente articolo si applica agli interessi passivi e agli interessi attivi, nonché agli oneri finanziari e ai proventi finanziari a essi assimilati, che sano qualificati come tali dai principi cantabili adottati dall'impresa, e per i quali tale qualificazione è confermata dalle disposizioni emanate in attuazione dell'articolo 1, comma 60, della Legge 24 dicembre 2007, n. 244, dell'articolo 4, commi 7-quater e 7-quinquies, del decreto legislativo 28 febbraio 2005, n. 38, e dell'articolo 13-bis, comma 11, del decreto legge 30 dicembre 2016, n. 244, convertita, con modificazioni, dalla Legge 27 febbraio 2017, n. 19, e che derivano da un'operazione o da un rapporto contrattuale aventi causa finanziaria, o da un rapporto contrattuale contenente una componente di finanziamento significativa.

Ai fini del presente articolo gli interessi attivi, come individuati ai sensi del primo periodo, assumono rilevanza nella misura in cui sono imponibili; assumono rilevanza come interessi attivi o interessi passivi anche i proventi e gli oneri che, pur derivando da strumenti finanziari che, in base alla corretta applicazione dei principi contabili adottati, sono qualificati come strumenti rappresentativi di capitale, sono integralmente imponibili o deducibili in capo, rispettivamente, al percettore o all'erogante. Nei confronti dei soggetti operanti con la pubblica amministrazione, ai fini del presente articolo, si considerano interessi attivi rilevanti anche gli interessi legali di mora calcolati ai sensi dell'articolo 5 del decreto legislativo 9 ottobre 2002, n. 231.

4. Per risultato operativo lordo della gestione caratteristica si intende la differenza tra il valore e i costi della produzione di cui all'articolo 2425 del codice civile, lettere A) e B), con esclusione delle voci di cui al numero 10), lettere a) e b), e dei canoni di locazione finanziaria di beni strumentali, assunti nella misura risultante dall'applicazione delle disposizioni volte alla determinazione del reddito di impresa. Per i soggetti che redigono il bilancio in base al principi contabili internazionali si assumono le voci di conto economico corrispondenti.

5. Gli interessi passivi e gli oneri finanziari assimilati, che per effetto delle disposizioni dei commi 1 e 2 risultano indeducibili in un determinato periodo d'imposta, sono dedotti dal reddito dei successivi periodi d'imposta, per un ammontare pari all'eventuale differenza positiva tra:

a) la somma degli interessi attivi e dei proventi finanziari assimilati di competenza del periodo d'imposta e del 30 per cento del risultato operativo lordo della gestione caratteristica;

b) gli interessi passivi e gli oneri finanziari assimilati di competenza del periodo d'imposta.

6. Qualora, in un periodo d'imposta, l'importo degli interessi attivi e dei proventi finanziari assimilati di competenza sia superiore alla somma tra gli interessi passivi e gli oneri finanziari assimilati di competenza e gli interessi passivi e gli oneri finanziari assimilati riportati da periodi d'imposta precedenti ai sensi del comma 5, l'eccedenza può essere riportata nei periodi d'imposta successivi.

7. Qualora, in un periodo d'imposta, il 30 per cento del risultato operativo lordo della gestione caratteristica sia superiore alla somma tra l'eccedenza di cui al comma 2 e l'importo degli interessi passivi e degli oneri finanziari assimilati riportati da periodi d'imposta precedenti ai sensi del comma 5, la quota eccedente può essere portata a incremento del risultato operativo lordo dei successivi cinque periodi d'imposta.

8. Le disposizioni del commi da 1 a 7 non si applicano in relazione agli interessi passivi e agli oneri finanziari assimilati che presentano tutte le seguenti caratteristiche:

a) sono relativi a prestiti, utilizzati per finanziare un progetto infrastrutturale pubblico a lungo termine, che non sono garantiti né da beni appartenenti al gestore del progetto infrastrutturale pubblico diversi da quelli offerenti al progetto infrastrutturale stesso né da soggetti diversi dal gestore del progetto infrastrutturale pubblico;

b) il soggetto gestore del progetto infrastrutturale pubblico a lungo termine è residente, ai fini fiscali, in uno Stato dell'Unione Europea;

c) i beni utilizzati per la realizzazione del progetto infrastrutturale pubblico a lungo termine e quelli la cui realizzazione, miglioramento, mantenimento costituiscono oggetto del progetto e si trovano in uno Stato dell'Unione europea.

9. Se il progetto infrastrutturale pubblico a lungo termine è caratterizzato da un regime di segregazione patrimoniale rispetto alle altre attività e passività del gestore o il prestito utilizzato per finanziare tale progetto è rimborsato esclusivamente con i flussi finanziari attivi generati dal progetto stesso, gli interessi passivi e oneri finanziari assimilati di cui al comma 8, sono quelli che maturano sui prestiti oggetto di segregazione patrimoniale o su quelli destinati esclusivamente al finanziamento del progetto e rimborsati solo con i flussi generati da esso. Negli altri casi gli interessi passivi e oneri finanziari assimilati di cui al comma 8 sono determinati moltiplicando l'ammontare complessivo degli interessi passivi e oneri finanziari assimilati per il rapporto tra l'ammontare di ricavi o l'ammontare di incremento delle rimanenze di lavori in corso su ordinazione derivante dalla realizzazione del progetto infrastrutturale pubblico a lungo termine e l'ammontare complessivo di ricavi o di incremento delle rimanenze.

10. Qualora si applichi il comma 8, il risultato operativo lordo della gestione caratteristica è determinato senza tenere conto del valore e dei costi della produzione afferenti al progetto infrastrutturale pubblico a lungo termine.

11. Ai fini dei commi da 8 a 10, per progetto infrastrutturale pubblico a lungo termine si intende il progetto rientrante tra quelli cui si applicano le disposizioni della Parte V del decreto legislativo 18 aprile 2016, n. 50.

12. Le disposizioni dei commi da 1 a 7 non si applicano agli intermediari finanziari, alle imprese di assicurazione nonché alle società capogruppo di gruppi assicurativi.

13. Gli interessi passivi sostenuti dalle imprese di assicurazione e dalle società capogruppo di gruppi assicurativi, nonché dalle società di gestione dei fondi comuni d'Investimento e dalle società di intermediazione mobiliare di cui al decreto legislativo 24 febbraio 1998, n. 58, sono deducibili nei limiti del 96 per cento del loro ammontare. Nell'ambito del consolidato nazionale di cui agli articoli da 117 a 129, l'ammontare complessivo degli interessi passivi maturati in capo a soggetti partecipanti al consolidato a favore di altri soggetti partecipanti è integralmente deducibile sino a concorrenza dell'ammontare complessivo degli interessi passivi maturati in capo ai soggetti di cui al primo periodo partecipanti a favore di soggetti estranei al consolidato. La società o ente controllante opera la deduzione integrale degli interessi passivi di cui al secondo periodo nella dichiarazione dei redditi del consolidato di cui all'articolo 122, apportando la relativa variazione in diminuzione della somma algebrica dei redditi complessivi netti dei soggetti partecipanti.

14. In caso di partecipazione al consolidato nazionale di cui agli articoli da 117 a 129, l'eventuale eccedenza di interessi passivi e oneri assimilati indeducibili generatasi in capo a un soggetto può essere portata in abbattimento del reddito complessivo di gruppo se e nei limiti in cui altri soggetti partecipanti al consolidato presentino, per lo stesso periodo d'imposta:

a) una quota eccedente di cui al comma 7, anche riportata da periodi d'imposta precedenti, purché non anteriori all'ingresso nel consolidato nazionale;

b) un’eccedenza di interessi attivi e proventi finanziari assimilati di cui al comma 1, lettere a) e b), purché nel secondo caso si tratti di eccedenza di interessi attivi e proventi finanziari assimilati riportata da periodi d'imposta non anteriori all'ingresso nel consolidato nazionale.

15. Resta ferma l'applicazione prioritaria delle regole di indeducibilità assoluta previste dall'articolo 90, comma 2, e dall'articolo 110, comma 7, del presente Testo Unico e dall'articolo 1, comma 465, della Legge 30 dicembre 2004, n. 311, in materia di interessi sui prestiti dei soci delle società cooperative.

COMMA 1

Passando all’analisi del testo, il comma 1 presenta dunque due novità rispetto alla disciplina previgente:

  1. innanzitutto, l'applicabilità dei limiti di deducibilità anche agli interessi passivi e agli oneri finanziari assimilati capitalizzati; ciò comporterà la verifica della deducibilità di tali interessi nell'anno in cui sono rilevati contabilmente e capitalizzati, con conseguente eventuale loro indeducibilità totale o parziale, fermo restando il riconoscimento integrale, ai fini fiscali, del valore contabile del bene a incremento del quale è stata operata la capitalizzazione;
  2. in secondo luogo, la compensazione degli interessi passivi, non solo con gli interessi attivi del periodo, ma anche con l'eventuale eccedenza degli interessi attivi riportati da periodi d'imposta precedenti; tale compensazione (non espressamente prevista dalla Direttiva) è necessaria in quanto si verificheranno delle situazioni in cui ci sarà un periodo d'imposta caratterizzato da un'eccedenza di interessi attivi, seguito da periodi d'imposta caratterizzati da eccedenza di interessi passivi.

COMMA 2

Il comma 2 stabilisce la deducibilità dell'eccedenza degli interessi passivi rispetto alla somma tra gli interessi attivi del periodo e l'eccedenza degli interessi attivi riportata dai periodi d'imposta precedenti, nei limiti del 30% del risultato operativo lordo (ROL) del periodo, e del 30% del ROL riportato dai periodi precedenti.

In sostanza, qui, la principale novità risiede nel fatto che il ROL di riferimento non sarà più riportabile in avanti indefinitamente, essendo ciò precluso dalla Direttiva. La norma, inoltre, precisa che si deve utilizzare, prioritariamente, il 30% del ROL della gestione caratteristica del periodo d'imposta e, solo successivamente, il 30% di quello riportato dai periodi d'imposta precedenti, a partire dal meno recente. In pratica, si applica un criterio "FIFO" che prevede la consumazione prioritaria dell'eccedenza del ROL formatasi nel periodo d'imposta meno recente.

COMMA 3

Il comma 3 definisce l'ambito di applicazione oggettivo della norma.

Al riguardo occorre tenere presente le raccomandazioni di cui al Final Report dell'Action 4 BEPS, secondo cui le limitazioni alla deducibilità degli interessi passivi devono applicarsi, oltre che agli interessi passivi su qualunque forma di debito, anche agli altri pagamenti finanziari che sono economicamente equivalenti agli interessi passivi, dovendosi accertare tale equivalenza sulla base della sostanza economica e non della forma giuridica.

Sulla base di tale premessa, il Legislatore nazionale ha ritenuto opportuno delimitare l'ambito di applicazione della norma agli interessi attivi e passivi che siano qualificati come tali dai principi contabili adottati dall'impresa. Ciò comporta, a esempio, che non rientrano nell'ambito di applicazione della norma gli interessi contabilizzati in relazione a operazioni di pronti contro termine aventi a oggetto titoli azionari o strumenti finanziari assimilati alle azioni. Inoltre, gli interessi devono derivare da un'operazione o da un rapporto contrattuale che, in quanto tali, hanno causa finanziaria, oppure da un rapporto contrattuale che, pur non avendo causa finanziaria, contiene comunque una componente di finanziamento significativa. Ovviamente, rientreranno nell'ambito di applicazione dei limiti di deducibilità anche gli interessi derivanti da debiti di natura commerciale, qualora essi siano rilevati contabilmente, in quanto il contratto di fornitura di beni o di prestazione di servizi contiene una componente di finanziamento da ritenersi significativa ai sensi dell'IFRS 15. Per contro, non rientrano quegli interessi che non derivano da operazioni o rapporti contrattuali con causa finanziaria, né da rapporti contrattuali contenenti una componente di finanziamento significativa.

A prescindere, poi, dalla qualificazione contabile come strumento rappresentativo di capitale dello strumento finanziario da cui derivano e dalla conseguente loro classificazione contabile, sono inclusi tra gli interessi attivi i proventi integralmente imponibili in capo al loro percettore. Esempio: i proventi relativi a titoli qualificati come strumenti rappresentativi di capitale emessi da soggetti non residenti che risultano deducibili dal reddito dell'emittente.

Quale regola generale è inoltre previsto che gli interessi attivi assumono comunque rilevanza se e nella misura in cui sono imponibili.

Infine, per i soggetti operanti con la Pubblica Amministrazione, in luogo dei c. d. “interessi virtuali" previsti dalla normativa previgente, si dovrà tenere conto degli "interessi legali di mora" previsti dalla normativa di riferimento.

COMMA 4

Il comma 4 definisce il ROL recependo le indicazioni fornite dalla Direttiva.

Innanzitutto, non è più prevista l'esclusione dal ROL dei componenti positivi e negativi di natura straordinaria derivanti da trasferimenti di azienda o di rami di azienda. Inoltre, in luogo del "ROL contabile" previsto dalla normativa previgente, occorrerà riferirsi al "ROL fiscale". Per cui, le voci devono assumersi nella misura pari al loro valore fiscale, rilevante ai fini delle disposizioni in materia di determinazione del reddito d'impresa (esempio, i costi per le utenze telefoniche, saranno rilevanti per il solo importo fiscalmente deducibile, pari all'80%).

Da ciò consegue altresì che, nel caso di doppio binario contabile-fiscale, ai fini del calcolo del ROL, i valori rilevanti saranno quelli previsti dalla normativa fiscale: si pensi a un soggetto che redige il bilancio adottando i principi contabili emanati dagli OIC e che valuta in bilancio le opere di durata ultrannuale con il metodo della commessa completata. Come noto, ai fini della determinazione del reddito d'impresa, tali opere rilevano secondo la percentuale di completamento (ex art. 93 del TUIR). Pertanto, il "ROL fiscale" dovrà essere calcolato assumendo i ricavi e le variazioni di rimanenze nella misura determinata ai sensi della citata disposizione, indipendentemente dalla loro mancata contabilizzazione nel conto economico.

Per quanto, poi, concerne l'impatto sul "ROL fiscale" dei provvedimenti che escludono da tassazione una quota del reddito, esso sarà diverso a seconda che tale esclusione sia configurabile come detassazione di un componente positivo di reddito classificato contabilmente tra le voci di conto economico rilevanti ai fini del ROL, oppure sia configurabile come detassazione di un ammontare di reddito privo di collegamento specifico con voci di conto economico rilevanti ai fini del ROL.

Nel primo caso (esempio: l'esclusione da tassazione di una quota del reddito per effetto dell'applicazione del regime di Patent Box, o l'esclusione del reddito delle stabili organizzazioni estere nel caso di opzione per il regime di branch exemption), il reddito escluso da imposizione corrispondente alle voci da computarsi ai fini del calcolo del ROL dovrà essere computato con segno negativo ai fini del calcolo del "ROL fiscale".

Nel secondo caso (esempio: la deduzione dal reddito complessivo derivante dall'applicazione dell'ACE), il reddito escluso da imposizione non dovrà essere computato con segno negativo ai fini del calcolo del "ROL fiscale".

COMMA 5

Il comma 5 stabilisce, in continuità con la disciplina previgente, la riportabilità ai successivi periodi d'imposta degli interessi passivi che, in un determinato periodo d'imposta, eccedono la somma tra:

-          gli interessi attivi di competenza di tale periodo;

-          gli interessi attivi riportati da periodi d'imposta precedenti;

-          il 30% del ROL del periodo;

-          il 30% del ROL riportato dai periodi d'imposta precedenti.

Tale eccedenza è deducibile nei successivi periodi d'imposta, senza limiti temporali, se e nella misura in cui la somma degli interessi attivi e del ROL di tali periodi sia superiore all'ammontare degli interessi passivi di competenza dei periodi medesimi.

COMMA 6

Il comma 6 (innovando rispetto alla previgente disciplina), statuisce la riportabilità ai successivi periodi d'imposta, senza limiti temporali, dell'eccedenza degli interessi attivi, calcolata come differenza tra l'importo degli interessi attivi di competenza, da un lato, e la somma tra gli interessi passivi di competenza e gli interessi passivi eventualmente riportati dai periodi d'imposta precedenti, dall'altro.

COMMA 7

Il comma 7, a completamento, prescrive che il riporto ai successivi periodi dell'eccedenza del ROL è limitato a cinque periodi d'imposta, in osservanza a quanto raccomandato dalla Direttiva.

COMMA 8

Il comma 8, utilizzando la possibilità concessa dalla Direttiva, esclude dai limiti di deducibilità, a determinate condizioni, gli interessi passivi relativi a prestiti utilizzati per finanziare un progetto infrastrutturale pubblico a lungo termine. Tali condizioni attengono:

-          alla circostanza che il soggetto erogatore del prestito deve contare, per il rimborso dello stesso, unicamente sui flussi finanziari positivi generati dal progetto infrastrutturale pubblico e sui beni di proprietà del gestore afferenti al progetto infrastrutturale pubblico, senza possibilità di rivalersi né su beni diversi appartenenti al gestore, né su soggetti diversi dal gestore che abbiano, a qualunque titolo, prestato garanzie;

-          all'ubicazione all'interno del territorio dell'Unione Europea, tanto della residenza fiscale del gestore del progetto infrastrutturale pubblico, quanto dei beni impiegati per la realizzazione del progetto e di quelli che ne costituiscono l'oggetto.

COMMA 9

Il comma 9 individua, poi, gli interessi passivi relativi ai prestiti utilizzati per finanziare un progetto infrastrutturale pubblico a lungo termine, esclusi dai limiti di deducibilità di cui al comma 8.

COMMA 10

Il comma 10 stabilisce che, qualora vi siano interessi passivi sottratti ai predetti limiti di deducibilità, in quanto relativi a prestiti utilizzati per finanziare un progetto infrastrutturale pubblico a lungo termine, i componenti positivi e negativi di reddito afferenti a tale progetto e classificati in voci comprese nel valore o nei costi della produzione, dovranno essere esclusi dal calcolo del ROL, in misura pari al loro valore fiscale.

COMMA 11

Il comma 11 individua cosa si deve intendere per progetti infrastrutturali pubblici a lungo termine, di cui al precedente comma 8.

COMMA 12

Il comma 12 riproduce la norma di esclusione soggettiva (di cui al comma 5 del previgente art. 96), aggiornandola sulla base della nozione di intermediario finanziario, ex art. 162-bis del TUIR.

COMMA 13

Il comma 13 non presenta alcuna differenza rispetto al comma 5-bis del previgente art. 96.

COMMA 14

Il comma 14 prevede la possibilità di compensare, all'interno del consolidato fiscale nazionale e ai fini della determinazione del reddito complessivo di gruppo, l'eccedenza degli interessi passivi generatasi in capo a un soggetto partecipante alla tassazione consolidata, non solo, come già avviene, con l'eccedenza del ROL generatasi in capo ad altri soggetti partecipanti a tale tassazione, ma anche con l'eccedenza degli interessi attivi generatasi in capo ai medesimi soggetti. Ovviamente, nel caso si tratti di eccedenze (del ROL o degli interessi attivi) riportate da periodi precedenti, queste dovranno riguardare i periodi d'imposta non anteriori all'ingresso nel consolidato fiscale.

COMMA 15

Infine, il comma 15 riproduce senza variazioni quanto disposto dal comma 6 del previgente art. 96.

DISPOSIZIONI TRANSITORIE

All’art. 13 dello schema del Decreto, sono inserite le disposizioni transitorie, la cui norma base statuisce che:

“Le disposizioni di cui ai Capi I, II e III, Sezione l, si applicano a decorrere dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2018.”

Più nel dettaglio, per quanto rileva ai fini del Capo I, art. 1, qui oggetto di analisi, il Legislatore ha fornito le indispensabili precisazioni che seguono.

I)                    Il riporto ai successivi periodi d'imposta degli interessi passivi "eccedenti" si applica anche alle eccedenze di interessi passivi generatesi in periodi d'imposta in cui si è applicato il previgente art. 96.

II)                  Ai fini della determinazione del "ROL fiscale", non si dovranno considerare i componenti positivi e negativi di reddito rilevati nel valore o nei costi della produzione del conto economico dell'esercizio in corso al 31 dicembre 2018, o di uno dei periodi precedenti che al termine di tale esercizio non  hanno ancora assunto rilevanza fiscale e che assumeranno tale rilevanza fiscale solo negli esercizi  successivi.

III)                Le voci del valore e dei costi della produzione rilevate in periodi d'imposta di vigenza della nuova disciplina, che rappresentano una “rettifica con segno opposto” di voci del valore e dei costi della produzione rilevate in periodi d'imposta di vigenza della precedente disciplina, devono essere assunte – in deroga alla regola generale – per il loro valore contabile, anche qualora diverso dal valore fiscale.

IV)               Per gli interessi passivi soggetti ai limiti di deducibilità previsti dalla disciplina  previgente, il regime transitorio applicabile a decorrere dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2018 consente di portarli in deduzione fino a concorrenza dell'importo che risulta dalla somma tra:

-          il plafond di deducibilità determinato ai sensi del nuovo testo dell'art. 96 del Tuir;

-          l'eccedenza del "ROL contabile" generatasi ai sensi della disciplina previgente e che, al termine del periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2018, non risulta ancora utilizzata.

L’adozione di tale regime transitorio è legata a una specifica opzione che il contribuente dovrà manifestare nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2018.

Fine I Parte.

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